Prin paradisurile fiscale

Florin Ilie LICĂ, doctorand
Recenzent: N. Osoianu, dr.

The tax haven means a State or a geographic area with an almost non-existent tax regime and a high degree of fiscal discretion. In these areas can suppress tax obligations within the law and are almost impossible to control. Countries do not randomly choose to be or become tax havens. Fiscal policy is a fundamental matter of conscious choice and from governments, according to the present economic situation, available resources, global and regional political context and other considerations. Keywords: tax haven, taxes, tax obligations

Paradisul fiscal înseamnă un stat sau o zonă geografică, cu un regim de impozitare aproape inexistentă și un grad ridicat de discreție fiscal. În aceste zone se pot suprima obligațiile fiscale în cadrul legii și sunt aproape imposibil de controlat. Politica fiscală este o problemă fundamentală de alegere conștientă și de guverne, în funcție de situația actuală economică, resursele disponibile, contextul politic global și regional, precum și alte considerente. Cuvinte-cheie: paradis fiscal, fiscalitate, impozitare, off-shore

În accepţiunea lui C. Corduneanu, paradisul fiscal este „un instrument prin care se realizează evaziunea fiscală internaţională de către contribuabilii care caută un tratament financiar avantajos“1.

Prin paradis fiscal de înţelege un stat sau o zonă geografică având un regim de impozitare aproape inexistent şi un grad ridicat de discreţie fiscală. În aceste zone se pot suprima obligaţiile fiscale în deplină legalitate şi sunt aproape imposibil de controlat.

Un studiu recent publicat de Fondul Monetar Internaţional (FMI) a reafirmat faptul că investiţiile străine directe sunt afectate de nivelul de impozitare, astfel că măsura adoptată de statul român va avea un efect pozitiv cert pe termen mediu şi lung, deoarece legile fiscale interne au potenţialul de a influenţa în mare măsură comportamentul corporaţiilor şi întreprinzătorilor individuali, determinând în cel mai direct mod localizarea afacerilor lor şi nivelul de internaţionalizare a acţiunilor economice ale acestora2.

Dacă fluxurile de capital internaţional sunt din ce în ce mai sensibile la diferenţele între nivelurile de impozitare, atunci stimulii de reducere a fiscalităţii evoluează în aceeaşi direcţie. Ţările care persistă în intenţia de a supraimpozita profitul câştigat de investitorii străini vor avea venituri din impozite mai mici decât cele care nu o fac3.

Prin urmare, aceste sensibilităţi faţă de caracteristicile fiscalităţii naţionale fac ca paradisurile fiscale să fie foarte atractive pentru investiţiile străine, nu numai pentru că profiturile brute câştigate aici sunt impozitate mai lejer, dar şi pentru că operaţiunile derulate prin intermediul lor pot facilita evitarea taxelor pe venituri generate în orice altă parte a lumii.

Ţările nu optează la întâmplare să fie sau să devină paradisuri fiscale. Politica fiscală este o problemă de alegere conştientă şi fundamentală din partea guvernelor, în funcţie de situaţia economică prezentă, resursele disponibile, contextul politic mondial şi regional, precum şi alte considerente. Orice „mişcare“ înspre sau dinspre condiţia de paradis fiscal atrage după sine nu numai impactul politicii fiscale ci, de asemenea, şi efectele de creştere ale altor dimensiuni, economice, politice, sociale, care sunt corelate cu această alegere de a deveni paradis fiscal4.

Principalele metode utilizate în paradisurile fiscale sunt:

— Practica utilizării preţurilor de transfer: Procesul de folosire la maximum a managementului financiar şi juridic, de cercetare a „breşelor“ şi nişelor din diverse legislaţii pentru a beneficia de condiţii mai favorabile pe acele pieţe, a derivat ca o consecinţă firească a internaţionalizării firmelor şi a creşterii presiunii pieţelor financiare şi ale acţionarilor pentru rate ale profitului din ce în ce mai ridicate; aceste rentabilităţi nu puteau fi obţinute fără o creativitate ridicată şi o speculare la maximum a sinergiilor din cadrul grupului şi a legislaţiilor ce oferă condiţii mai favorabile.

Exemplu: Un grup englez din domeniul IT achiziţionează microprocesoare de la o sucursală a sa din Coreea. Preţul plătit de firma-mamă din Marea Britanie agenţiei sale — preţul de transfer — va determina cât profit raportează unitatea din Coreea şi, astfel, cât plăteşte ca impozit local. Dacă firma-mamă plăteşte sub preţurile locale normale, unitatea coreeană poate părea că este în dificultate financiară, chiar dacă grupul văzut în totalitate are o marjă de profit bună, când computerul final este vândut. Este posibil ca inspectorii fiscali din Marea Britanie să nu comenteze, întrucât profitul va fi raportat pe teritoriul lor, dar colegii lor din Coreea vor fi nemulţumiţi să constate că nu le-a rămas prea mult profit taxabil5.

— Amânarea impozitelor, evitarea fiscală legală şi frauda fiscală în strategii simple de utilizare a paradisurilor fiscale: Paradisurile fiscale pot fi implicate în montaje care nu includ deloc practicarea preţurilor de transfer. Aceste tactici sunt utilizate în general de persoane înstărite sau companii care au rezidenţa într-o ţară ce taxează venitul la nivel global (la o rată superioară celei din ţara sursă).

Atunci când persoanele înstărite se angajează în acest tip de operaţiuni, este foarte probabil ca finalitatea acţiunii să fie evaziunea fiscală ilegală, ca urmare a alegerii variantei neasumării impozitelor în faţa celei a amânării acestora. Succesul evaziunii fiscale în acest caz depinde de confidenţialitatea furnizată de către paradisul fiscal, în particular prin absenţa schimbului de informaţii între paradisul fiscal şi ţara de rezidenţă6.

— Exportul profiturilor prin strategii simple de utilizare a preţurilor de transfer: Când părţile afiliate ale unei companii multinaţionale se angajează în tranzacţii reciproce, apare imediat prezumţia că „preţurile de transfer“ sunt cele folosite în stabilirea valorii de tranzacţionare. Este anormal să nu ne gândim că, acolo unde este posibil, consultanţii sau angajaţii bine plătiţi nu vor găsi cea mai avantajoasă soluţie fiscală — practicarea preţurilor de transfer pentru a reloca venitul obţinut în jurisdicţii cu taxe mari în jurisdicţii cu taxe mici.

Exemplu: Să presupunem că o companie-mamă rezidentă în ţara A dezvoltă tehnologii pe care le licenţiază pentru exploatarea în producţie de către o sucursală din ţara B, care îşi vinde produsele sale printr-o altă sucursală a firmei-mamă din ţara C. Să presupunem mai departe că ţara A are cea mai mare rată de impozitare dintre cele trei ţări, iar ţara B, cea mai mică. Dacă statul A scuteşte de impozitare veniturile externe sau acordă credit fiscal pentru impozitele plătite în străinătate, iar repatrierea profiturilor poate fi amânată, atunci există condiţii propice pentru a practica preţuri de transfer în vederea colectării de venit suplimentar în ţara B, atât pentru compania-mamă, cât şi de pe pieţele sucursalelor de comerţ ale grupului.

Acest exemplu este unul foarte simplu, bazându-se pe două tranzacţii de bază: vânzarea/ exploatarea unui necorporal (know-how, brevet, licenţă, etc.) şi vânzarea pe pieţele externe a unor produse obţinute prin exploatarea activului necorporal utilizat. De regulă, un montaj financiar-fiscal profesionist, implică şi alte tranzacţii complementare, cum ar fi: tranzacţii cu produse intermediare, produse financiare, servicii, asistenţă tehnică specializată7.

— Combinarea paradisurilor fiscale cu tehnicile de utilizare a preţurilor de transfer : Preţurile de transfer şi paradisurile fiscale, atât în mod individual, cât şi combinat, afectează în mod negativ capacitatea multor ţări de a colecta veniturile din impozite. Problema este cu atât mai serioasă în ţările mai puţin dezvoltate şi în ţările aflate în tranziţie, foste socialiste, deoarece efectele negative produse de evaziunea fiscală în ţările sărace sunt mult mai mari decât în cazul statelor mai bogate.

— Măsuri de contracarare a practicării preţurilor de transfer: Toate ţările caracterizate de intrări sau ieşiri de investiţii străine (lucru deosebit de prezent în condiţiile globalizării economiei mondiale şi avântului investiţiilor internaţionale) se confruntă cu nevoia de monitorizare a preţurilor de transfer.

Ţările dezvoltate au reguli şi metode specifice pentru detectarea şi monitorizarea preţurilor de trasfer, după cum urmează:

• Metoda Comparării preţurilor tranzacţiilor comparative („Comparable uncontrolled price method“) — CUP

Exemplu: un contribuabil vinde 1.000 de tone dintr-un produs, la 80 USD/ tonă către o firmă asociată în cadrul grupului multinaţional şi în acelaşi timp vinde 500 de tone din acelaşi produs cu 100 USD/ tonă către o firmă independentă. Cazul cere o evaluare dacă diferitele volume trebuie să determine o ajustare a preţului de transfer. În analizarea tranzacţiilor unor produse similare trebuie căutată piaţa relevantă pentru a determina discount-urile uzuale pentru acele produse.

• Metoda Cost plus („Cost Plus Method“) — CP

Exemplu: Să presupunem că o companie A, vinde prăjitoare de pâine către un distribuitor care este o firmă aparţinând grupului şi că o altă companie, B, vinde fiare de călcat către un distribuitor care este o firmă independentă. Marjele de profit pentru producerea ambelor categorii de articole sunt aceleaşi în industria bunurilor de consum. Dacă ar fi fost aplicată metoda CP, ar fi fost comparate marjele rezultate din diferenţa între preţul de vânzare al producătorului către distribuitor şi preţul fabricării produsului. Totuşi, compania A poate fi mai eficientă în acelaşi proces de producţie decât compania B, ceea ce îi permite să aibă costuri mari reduse. Ca rezultat, chiar în cazul în care compania A ar fi produs fiare de călcat în loc de prăjitoare de pâine şi ar factura la acelaşi preţ ca acela folosit de compania B pentru fiare de călcat, în mod normal ar trebui ca marja de profit a companiei A să fie mai mare decât cea a companiei B. Astfel, dacă nu se fac ajustările necesare, aplicarea metodei CP nu ar aduce acurateţea necesară.

• Metoda Preţurilor de revânzare („Resale Price Method“) — RP

Exemplu: Presupunem că există doi distribuitori vânzând acelaşi produs pe aceeaşi piaţă, sub aceeaşi marcă. Distribuitorul A oferă garanţie, în timp ce distribuitorul B nu oferă. Distribuitorul A include garanţia ca parte a strategiei de preţ, şi astfel vinde produsele sale la un preţ mai ridicat, rezultând într-o marjă de profit brut mai ridicată (costul oferirii garanţiei nu este luat în considerare) decât cea a distribuitorului B, care vinde la un preţ mai redus. Cele două marje nu sunt comparabile până în momentul când se va face o ajustare pentru diferenţa adusă de oferirea garanţiei8.

• Metoda împărţirii profitului

Această metodă se bazează pe împărţirea profitului grupului între membri acestuia. Conform prevederilor OCDE, profiturile totale sunt împărţite potrivit cu funcţiunile îndeplinite şi riscurile asumate de componenţii grupului. SUA permite utilizarea metodei împărţirii profiturilor doar atunci când sunt disponibile informaţii privind rentabilitatea unor contribuabili independenţi care desfăşoară activităţi similare. Metoda Cost plus şi Metoda Preţurilor de revânzare permit companiilor multinaţionale să-şi exporte profiturile, cu excepţia unor sume modeste, către paradisuri fiscale, deoarece aceste metode permit companiilor menţionate să direcţioneze profiturile reziduale obţinute din exploatarea proprietăţii intangibile către ţara unde proprietarul acesteia este rezident. Iar locul de rezidenţă este cel mai adesea un paradis fiscal.

• Metoda marjei nete de tranzacţionare

Această metodă netradiţională se bazează pe calculul unei marje nete a profitului relativ la o bază, cum ar fi costurile, vânzările sau activele, şi astfel operând într-o manieră similară cu metodele Cost plus sau Preţului de revânzare.

Unele ţări dezvoltate au adoptat proceduri în care plătitorii de taxe şi administraţia fiscală cad de acord în avans asupra metodologiei folosite în stabilirea preţurilor de transfer. În unele cazuri, autoritatea fiscală a ţărilor destinaţie poate participa la acest aranjament; în general, acest procedeu este agreat doar dacă există un tratat fiscal între cele două ţări.

— Impactul preţurilor de transfer în ţările în curs de dezvoltare: Ţările în curs de dezvoltare se confruntă cu grave probleme în domeniul utilizării preţurilor de transfer9.

Pierderile de venituri bugetare rezultă în primul rând din evaziunea fiscală legală a impozitelor pe profitul companiilor şi pe veniturile individuale. Capacitatea de reacţie a ţărilor în curs de dezvoltare este mai limitată decât cea a ţărilor dezvoltate în problema reţinerii acestor câştiguri în jurisdicţia fiscală de unde provin, datorită compexităţii fenomenului şi lipsei resurselor administrative. Aceste ţări defavorizate fiscal pot apela la statele dezvoltate pentru sprijin în contracararea acestor dezechilibre, ca modalitate de protejare a propriilor baze de impozitare10. Iniţiativele recent adoptate de OCDE, pentru combaterea competiţiei fiscale dăunătoare, pot avea ca beneficiar indirect statele în curs de dezvoltare11.

În primul rând, cadrul legal (legislaţie şi norme de aplicare) nu poate face faţă în mod adecvat amplitudinii problemei. În al doilea rând, chiar dacă ar exista cadrul legal pentru monitorizarea preţurilor de transfer, o ţară în curs de dezvoltare nu dispune de suficiente resurse umane, tehnice şi financiare pentru a rezolva această problemă foarte complexă; pentru comparaţie, trebuie spus că grupurile multinaţionale au echipe de experţi care se ocupă doar de acest lucru şi pot angaja chiar consultanţi fiscali calificaţi, fără să mai vorbim de capacitatea de lobby pe un domeniu opac pentru neavizaţi.

Dacă despre paradisurile fiscale s-a mai auzit şi se cam cunoaşte esenţialul, în privinţa preţurilor de transfer, destul de mulţi profesionişti în domeniul financiar mărturisesc necunoaşterea celor mai elementare noţiuni.

În al treilea rând, tranzacţii comparabile între entităţi necontrolate şi dovezi relevante privitoare la rentabilitatea acestora sunt foarte greu de găsit de către administraţiile fiscale ale ţărilor în curs de dezvoltare. Din acest motiv se ajunge la situaţia amuzantă în care acestea din urmă cer contribuabilului să dovedească justeţea preţurilor practicate; prin urmare, se poate spune că se pleacă de la prezumţia de vinovăţie şi ţi se cere să dovedeşti contrariul.

În cel de-al patrulea rând, intervalul îndelungat care poate trece până când procesele referitoare la cazuri de utilizare a preţurilor de transfer, incertitudinea rezultatelor favorabile şi resursele importante necesare argumentării şi susţinerii acestor demersuri descurajează autorităţile fiscale din ţările în curs de dezvoltare.

Pe de o parte, trebuie spus că impunerea unor măsuri punitive prea dure în situaţia dovedirii practicilor de utilizare a preţurilor de transfer poate avea consecinţe neintenţionate şi nedorite, putând descuraja investiţiile. Pe de altă parte, din dorinţa de a nu primi penalităţi şi amenzi usturătoare, în ţările în care autorităţile fiscale sunt foarte dure există tendinţa de a declara un profit/ venit mai mare decât cel real.

Problema preţurilor de transfer este una importantă atât pentru ţările în curs de dezvoltare, cât şi pentru ţările dezvoltate. Deoarece taxarea companiilor străine ce acţionează pe teritoriul lor aduce adesea o parte substanţială a veniturilor fiscale ale ţărilor în curs de dezvoltare, taxarea companiilor multinaţionale nu este numai o problemă de echitate fiscală, ci şi de necesitate bugetară. Pe de altă parte, aceste ţări sunt în mod serios împiedicate în aplicarea regulilor de combatere a preţurilor de transfer, datorită resurselor limitate disponibile pentru abordarea complicatelor probleme de fiscalitate internaţională.

Datorită diferenţelor legislative, normelor de aplicare şi interpretare, precum şi datorită unor puncte slabe în administraţia fiscală, corporaţiile pot să nu raporteze în toate ţările acelaşi preţ de transfer pentru o anumită tranzacţie (politicile aplicate comerţului electronic). Astfel, venitul care traversează graniţele internaţionale poate fi netaxabil într-o anumită proporţie. Adoptarea standardelor pentru metodele de monitorizare a preţurilor de transfer, cum ar fi cele din Tratatul Model al OCDE, va putea contribui la rezolvarea unor probleme adiacente apărute în diversele cadre legislative , dar nu şi la rezolvarea celor cauzate de administrare inadecvată.

Dacă toate ţările folosesc aceleaşi reguli de monitorizare a preţurilor de transfer, interpretate în acelaşi mod, şi sunt eficiente în desfăşurarea lor, subtaxarea nu apare. Acest lucru este însă imposibil, iar aplicarea neuniformă a regulilor de monitorizare a preţurilor de transfer cere cooperare internaţională în administrarea acestei probleme sensibile. Această cooperare poate îmbrăca o serie de forme. Va fi necesar cel puţin schimbul de informaţii privind preţurile de transfer, pentru verificarea faptului că acelaşi preţ a fost raportat ţării-sursă şi ţării-destinaţie. Deoarece schimbul de informaţii apare doar în contextul unui tratat fiscal, iar numărul de tratate încheiate de ţările dezvoltate cu ţările în curs de dezvoltare este destul de mic, rezultă că există de fapt, o cooperare de mică anvergură. Această problemă este accentuată şi de interpunerea paradisurilor fiscale între ţările-sursă şi de rezidenţă, iar paradisurile fiscale rareori încheie astfel de tratate.

Chiar dacă o companie multinaţională raportează pe o bază unitară, ajustarea preţurilor de transfer de către o ţară nu va avea ca rezultat în mod necesar şi o ajustare în cealaltă ţară parteneră în tranzacţie. Ajustarea reciprocă a procedurilor, arbitrajul şi acordurile multilaterale în privinţa preţurilor prestabilite vor putea fi folosite pentru prevenirea acestui fenomen.